🇬🇧CFC в Великобритании: TIOPA 2010 Part 9A, TOAA и связь с FIG

Для состоятельного UK-резидента вопрос «как государство дотянется до прибыли моей иностранной компании» распадается на два независимых механизма. Если в структуре есть британская компания — работает корпоративный режим CFC (TIOPA 2010 Part 9A) и налог несёт сама компания. Если иностранную компанию физлицо держит напрямую — подключается Transfer of Assets Abroad (ITA 2007 ss.714–751) уже на уровне человека. Режимы написаны разными частями законодательства, ловят разных лиц и по-своему стыкуются с режимом FIG и Pillar Two. Ниже разбираем устройство каждого и границы между ними.

Концепция

UK CFC charge регулируется TIOPA 2010 Part 9A — это корпоративный налог на нераспределённые chargeable profits иностранных компаний, контролируемых UK-резидентами (>50%). Применяется только к британским компаниям-резидентам; для физлиц-резидентов работает отдельный режим — Transfer of Assets Abroad (TOAA, ITA 2007 ss.714–751).

Действует с 1 января 2013 (Finance Act 2012 Schedule 20); заменил ICTA 1988 ss.747–756 после решения ECJ по делу Cadbury Schweppes C-196/04. Part 9A построена вокруг CFC charge gateway: entity-level exemptions (Chapters 10–14) плюс категории chargeable profits (Chapters 4–9).

Для UK-резидента (HNWI), который владеет иностранной компанией напрямую, Part 9A не применяется — в структуре нет британской компании. Зато действует TOAA. С приходом FIG regime (с 6 апреля 2025) TOAA-attributed income в первые 4 года освобождён.

Историческая канва

• 1984 — Finance Act 1984 Schedule 18, кодифицирован ICTA 1988 ss.747–756.
• 12 сентября 2006 — Cadbury Schweppes v IRC C-196/04 (ECJ): CFC-правила ограничивают freedom of establishment и оправданы только против "wholly artificial arrangements".
• 2012/2013 — Finance Act 2012 s.180 + Schedule 20 ввели TIOPA 2010 Part 9A.
• 21 ноября 2023 — Fisher v HMRC [2023] UKSC 44: Верховный суд сузил TOAA — акционеры не считаются «transferors», когда передачу делает их же компания (позже частично отменено законом).
• 6 марта 2024 — Spring Budget: анонсирована отмена non-dom remittance basis и замена режимом FIG с 6 апреля 2025.
• 19 сентября 2024 — UK and Others v Commission C-555/22 P / C-556/22 P / C-564/22 P (CJEU): аннулировано решение Еврокомиссии 2019 года о state aid против UK CFC Chapter 9 (Group Financing Exemption).
• 6 апреля 2025 — Finance Act 2025: введён FIG regime. TOAA и Part 9A продолжают применяться; FIG модифицирует TOAA для физлиц.

CFC charge scope (TIOPA ss.371AA–371AC)

CFC — это компания-нерезидент UK, контролируемая UK-резидентом или резидентами (>50%, s.371RB/RE).

Control tests:

• Стандартный >50% control test
• 40% joint venture test (двое акционеров каждый ≥40%)
• Accounting consolidation test (FRS 2 / IFRS 10)

Минимальный порог участия: британская компания попадает под charge, если её apportioned interest — не меньше 25% chargeable profits CFC (s.371BD).

CFC charge применяется только к британским компаниям-резидентам. Физлица-резиденты — это территория TOAA.

CFC charge gateway (s.371BA)

Charge возникает, если:

1. У CFC есть chargeable profits за accounting period
2. Не применяется ни одна entity-level exemption (Chapters 10–14)

Механика: chargeable profits → apportionment на британские компании с ≥25% interest → charge по основной ставке UK CT (25% с FY 2023) → вычет creditable tax (уплаченного иностранного налога).

Entity-level exemptions (Chapters 10–14)

• Chapter 10 — Exempt Period (s.371JA): 12-месячный льготный период для свежеприобретённых CFC.
• Chapter 11 — Excluded Territories (s.371KA): CFC в юрисдикциях из списка SI 2012/3024 (Controlled Foreign Companies (Excluded Territories) Regulations 2012) при соблюдении условий по qualifying income. HMRC INTM225000.
• Chapter 12 — Low Profits (s.371LA / s.371LB):
  • Accounting profits ≤£50,000 (s.371LB(2)), ИЛИ
  • Assumed taxable total profits ≤£50,000 (s.371LB(3)), ИЛИ
  • Accounting profits ≤£500,000 + non-trading income ≤£50,000 (s.371LB(4)).
• Chapter 13 — Low Profit Margin (s.371MA–MC): accounting profits не выше 10% relevant operating expenditure.
• Chapter 14 — Tax Exemption (s.371NA–NE): уплаченный за рубежом налог — не меньше 75% сопоставимого UK CT. Designer rate provisions исключены.

Chargeable profit categories (Chapters 4–8)

• Chapter 4 (s.371CA–DJ) — прибыль, относимая к UK-активности: "significant people functions" в UK либо активы/риски, управляемые из UK. Safe harbour — Conditions A–D в s.371CA. HMRC INTM200500, INTM197360.
• Chapter 5 (s.371EA–EE) — Non-Trading Finance Profits (NTFPs): пассивная прибыль от внутригрупповых займов, если не сработало частичное/полное освобождение по Chapter 9.
• Chapter 6 (s.371FA–FE) — Trading Finance Profits.
• Chapter 7 (s.371GA–GC) — Captive Insurance Business.
• Chapter 8 (s.371HA–HB) — Solo Consolidation (регулируемые дочерние компании).

Group Financing Exemption (Chapter 9, ss.371IA–IJ)

Для NTFPs от "qualifying loan relationships" (QLRs) — внутригрупповых займов, где CFC кредитует небританского заёмщика, — Chapter 9 по заявлению (claim) даёт:

• 75% exemption (s.371ID) — частичное освобождение, стандартный relief
• 100% exemption — если займы фондированы из "qualifying resources" (s.371IB) или срабатывает "matched interest" (s.371IE)

Сага о state aid вокруг Chapter 9 Group Financing Exemption:

• Октябрь 2017 — Еврокомиссия открыла расследование SA.44896
• 2 апреля 2019 — решение Еврокомиссии: Chapter 9 — incompatible state aid в части NTFPs от QLRs по s.371EB (UK SPF), но НЕ по s.371EC (UK capital investments). Опубликовано в OJ 20 августа 2019.
• UK реформировал Chapter 9 с 1 января 2019
• 8 июня 2022 — General Court (T-363/19, T-456/19) поддержал Еврокомиссию
• 19 сентября 2024 — CJEU в апелляции (C-555/22 P + C-556/22 P + C-564/22 P) аннулировал решение: Еврокомиссия неправильно определила reference framework. Exemption устоял.
• 2024–2026 — эпилог: после аннулирования Controlled Foreign Companies (Reversal of State Aid Recovery) Regulations 2024 (SI 2024/1307) вернули компаниям ранее взысканное, а Finance Act 2026 s.51 (Royal Assent 18 March 2026) урегулировал проценты на возврат.

Transfer of Assets Abroad (ITA 2007 ss.714–751)

Периметр: физлица-резиденты UK, не компании. Истоки — Finance Act 1936; действующая редакция — ITA 2007 Part 13 Chapter 2.

Три charges:

• s.720–721 — Income charge: у UK-резидента есть "power to enjoy" в отношении дохода person abroad, связанного с relevant transfer
• s.727–728 — Capital sum charge: UK-резидент получает связанную с трансфером capital sum
• s.731–733 — Benefits charge: UK-резидент получает benefit

Motive Defence (ss.737–742):

• Condition A: разумно заключить, что уход от налога НЕ был целью; ИЛИ
• Condition B: сделки были подлинно коммерческими и не сконструированы под уход от налога

К сделкам после 4 декабря 2005 применяется переформулированный тест s.737.

Fisher v HMRC [2023] UKSC 44 (21 ноября 2023): Верховный суд единогласно решил, что акционеры НЕ являются "transferors" для целей TOAA, когда передачу совершает принадлежащая им компания. Пакеты Фишеров в SJA (которая в феврале 2000 передала telebetting-бизнес гибралтарской SJG) не делали их transferors. Жалобы налогоплательщиков удовлетворены.

Законодательный разворот: Finance (No.2) Act 2024 ввёл новые ss.720A/727A ITA 2007 — deeming-нормы, считающие participators close company «transferors» по передачам, которые сделала сама компания (включая иностранные компании, которые были бы close при UK-резидентстве). Применяется к доходу, возникающему с 6 апреля 2024; частично отменяет Fisher для close-company структур.

Стыковка с FIG regime (с 6 апреля 2025)

FIG regime (Finance Act 2025): для qualifying new residents — первые 4 британских налоговых года после ≥10 лет нерезидентства.

Стыковка с TOAA (HMRC RFIG45400): доход, вменяемый по s.720 (power to enjoy) или s.727 (capital receipt) и признаваемый иностранным через ss.726/730, даёт право на FIG relief по заявлению. Физлицо выбирает FIG отдельно на каждый год; освобождённый доход не облагается UK income tax все 4 года.

Part 9A для UK Holdco не меняется: если в структуре есть британская компания, Part 9A продолжает применяться независимо от FIG-статуса конечного акционера.

Pillar Two (Finance (No.2) Act 2023 Part 3)

• MTT (Multinational Top-up Tax) — британский IIR. Для отчётных периодов, начинающихся 31 декабря 2023 и позже.
• DTT (Domestic Top-up Tax) — британский QDMTT. Та же дата старта.
• UTPR: Finance Act 2024 / Schedule 4, для отчётных периодов, начинающихся 31 декабря 2024 и позже.

Периметр: MNE-группы с консолидированной выручкой ≥€750 млн в ≥2 из 4 предыдущих отчётных периодов.

Стыковка с CFC: Pillar Two IIR — по сути "super-CFC" с более широким охватом. Позиция UK: CFC charges по Part 9A считаются первыми при расчёте ETR CFC для GloBE; эти налоги "pushed down" на уровень CFC. Если CFC charge дотягивает ETR CFC до ≥15% — дополнительный top-up по Pillar Two не возникает. Schedule 12 FA 2024 + Schedule 4 FA 2025.

Side-by-Side (с 2026): по политической договорённости G7 (июнь 2025) и administrative guidance OECD Inclusive Framework (5 января 2026) US-parented группы, выбравшие Side-by-Side safe harbour, выводятся из IIR и UTPR — их домашние GILTI/NCTI и CFC-нормы признаются «бок о бок» с Pillar Two; QDMTT при этом продолжает действовать. UK заявил 7 января 2026, что внедрит safe harbour следующим Finance Bill ретроспективно — для accounting periods, начинающихся 1 января 2026 и позже. Part 9A сохраняется: британские CFC charges по-прежнему считаются первыми при расчёте ETR структуры для GloBE.

Практические выводы для HNWI

UK-резидент, владеющий иностранной компанией напрямую:

• Part 9A не применяется (нет UK company в structure)
• TOAA gateway применяется — скорее всего, сработает s.720 (power to enjoy)
• Motive defence можно рассмотреть
• Защита по Fisher после Finance (No.2) Act 2024 для передач через close company сильно ограничена

UK-резидент, владеющий через UK Holdco:

• Part 9A применяется к UK Holdco
• Holdco несёт CFC charge (CT 25%) на apportioned chargeable profits при доле ≥25%
• Физлицо напрямую налог не платит

Qualifying new resident под FIG:

• TOAA-attributed income от иностранной personal investment company потенциально освобождён при FIG election (RFIG45400) на 4 налоговых года
• После 4 лет TOAA применяется в полном объёме — остаются motive defence и entity-level exemptions

Pillar Two для семейных офисов HNWI: как правило, актуален, только если структура входит в MNE-группу с консолидированной выручкой ≥€750 млн. Типичные PIC-структуры до порога сильно не дотягивают.

Compliance:

• CT600 + CT600B — отчётность британских компаний по CFC charges (CT600B закрывает CFC, foreign branch exemptions, hybrid mismatches)
• SA106 (Foreign pages) — отчётность физлиц по иностранному доходу, включая TOAA-attributed
• FIG election — в SA return для qualifying new residents; отдельные FIG-страницы с 2025/26

Источники

• C-555/22 P