Концепция
Контролируемая иностранная корпорация (CFC) — это налоговая классификация иностранной компании по составу её американских владельцев. Для гражданина США, держателя грин-карты или резидента-иностранца (resident alien) иностранная компания может создавать текущие налоговые включения в США, объёмную ежегодную отчётность и штрафы, даже если дивиденды не распределяются. Место регистрации на практический вопрос не отвечает: важно, кто компанией владеет, как зарабатывается доход, достигнуты ли пороги американского акционера (U.S. shareholder) и какие формы подаются с американской декларацией.
В сравнении с личными правилами КИК других стран американский режим отличается главным для мобильной семьи: он идёт за гражданством и грин-картой, а не за резидентством, и переезд его не выключает. Германия, Испания, Италия или Швеция достают физлицо только пока оно резидент, а Кипр, Швейцария, ОАЭ или Сингапур правила, достающего до человека, не имеют вовсе. Для гражданина США, одновременно остающегося налоговым резидентом РФ, та же компания — ещё и КИК по гл. 3.4 НК РФ, а соглашение об избежании двойного налогообложения с США взаимно приостановлено с 16.08.2024. Сравнение шестнадцати стран — в мастер-гайде по КИК.
Стартовая точка — налоговое резидентство США. Если U.S. person владеет существенной долей в иностранной корпорации, ежегодный обзор должен покрывать статус CFC, Subpart F, режим section 951A — облагаемый как GILTI за годы до 2025 включительно и переименованный в net CFC tested income (NCTI) с 2026 года — ранее обложенную прибыль, зачёты иностранного налога и информационные декларации. Инструкции IRS (Налоговая служба США) к Form 5471 и Form 8992 — это рабочие документы, а не бумажная формальность.
Работа с CFC обычно требует американского специалиста по международному налогу (CPA), а при чувствительной структуре владения или незакрытых прошлых годах — американского налогового адвоката.
Иностранная компания не откладывает анализ до выплаты дивиденда: сначала фиксируются три вещи — кто считается американским акционером по правилам 10% и вменения долей, пересекается ли контроль порог 50% в течение года и как доход делится на Subpart F, тестируемый доход и обычный операционный доход. Формы следуют из этой карты.
Тест на контроль
Иностранная корпорация становится CFC, когда американские акционеры владеют более чем 50 процентами голосов или стоимости. Американский акционер — это, как правило, U.S. person с долей не менее 10 процентов голосов или стоимости. Правила вменения долей могут подтянуть семейное владение, владение через структуры и косвенные доли — поэтому учредитель, который думает, что владеет «только через холдинговую компанию», всё равно может иметь обязанность подачи в США.
Сценарий: двое американских основателей держат 60% офшорной компании — правила CFC втягивают Subpart F и тестируемый доход в их декларацию 1040 ещё до любого дивиденда, с приложенной Form 5471.
Для практического обзора подготовьте одну схему владения: прямое владение, косвенное владение, семейное владение, опционы, номинальные структуры и любые трасты или партнёрства. Ответ по CFC привязывается к диапазону дат, а не только к концу года, потому что статус CFC может возникнуть в течение года.
Кто теперь CFC
Карта владения, на которой держится тест контроля, с 2026 года выглядит иначе. One Big Beautiful Bill Act восстановил §958(b)(4) — норму, отменённую в 2017 году: подпункты (A), (B) и (C) §318(a)(3) больше не применяются так, чтобы считать американское лицо владельцем акций, принадлежащих лицу неамериканскому. Приписывание «вниз» выключено для налоговых лет иностранных корпораций, начинающихся после 31 декабря 2025 года (§70353(a) и (d) P.L. 119-21). Прямое следствие: зарубежная «сестра» американской дочки перестаёт быть CFC только оттого, что у них общая иностранная материнская компания.
Параллельный режим §951B
Тот же раздел закона ввёл §951B, который для тех же структур строит параллельный режим. В нём два понятия. Foreign controlled United States shareholder — американское лицо, которое было бы U.S. shareholder, если читать §951(b) с порогом «более 50 процентов» вместо «10 процентов и более», а §958(b) — без пункта (4). Foreign controlled foreign corporation — иностранная корпорация, не являющаяся CFC, но которая была бы ею, если §957(a) применить к таким «иностранно-контролируемым» акционерам и к §958(b) без пункта (4). Для этой пары subpart F применяется отдельно и дополнительно к обычному применению, с подстановкой новых терминов вместо «United States shareholder» и «controlled foreign corporation», а режим §951A — прямым расширением обеих ссылок (§951B(a)).
Граница включения по §958(a)
Практическая граница проходит по §958(a). Конструктивное владение решает вопрос статуса — кто считается акционером и что считается корпорацией. Само включение по §951(a) по-прежнему требует владения в смысле §958(a): прямого или через иностранные структуры. Американская дочка, у которой в сестринской компании нет ни одной реальной акции, получает статус, но не включение; американский совладелец с реальной долей получает и то и другое. Эффективная дата §951B та же — налоговые годы иностранных корпораций, начинающиеся после 31 декабря 2025 года; для более ранних лет закон отдельно оговаривает, что никаких выводов эти поправки не создают (§70353(f)). Как тот же вопрос решается в других режимах — в мастер-гайде по КИК.
Включения дохода
Subpart F может облагать определённые категории пассивного дохода, дохода от связанных сторон или дохода базовой компании до распределения. Режим section 951A облагает тестируемый доход сверх этого. Он отражался как GILTI за годы до 2025 включительно и, согласно One Big Beautiful Bill Act, применяется как net CFC tested income (NCTI) для налоговых лет, начинающихся после 31 декабря 2025 года — IRS описывает изменение на странице One Big Beautiful Bill provisions. Механика переносится: тестируемый доход отражается через Form 8992, а вычет по section 250 рассчитывается на Form 8993, где он доступен, по сниженному проценту с 2026 года.
Индивидуальным американским акционерам не стоит исходить из того, что им доступна та же механика, что и отечественной корпорации. Выбор по section 962 может изменить текущий расчёт, но также меняет режим последующих распределений. Обзор CFC должен классифицировать доход до подготовки декларации: операционный доход, пассивный инвестиционный доход, продажи или услуги связанным сторонам, роялти, финансовый доход, тестируемый доход, тестируемый убыток и иностранные налоги. Ответ обычно определяется деталями учёта, а не юридическим названием компании.
Параметры NCTI в цифрах
Для налоговых лет, начинающихся после 31 декабря 2025 года, режим section 951A работает на трёх новых параметрах. Вычет по section 250 снижен с 50 до 40 процентов: корпоративная эффективная ставка — 21% × (1 − 0,40) = 12,6%, а с учётом haircut по зачёту иностранного налога обычно цитируют диапазон 12,6–14%. Сам haircut смягчён: к зачёту принимается 90 процентов иностранного налога вместо 80, поэтому точка безубыточности, где остаточный американский налог обнуляется, — примерно 14% иностранной ставки.
Отмена QBAI
Самое жёсткое изменение — отмена QBAI: вычет 10 процентов на материальные активы (deemed tangible income return) исчез, и в базу входит весь тестируемый доход, а не превышение над нормативной доходностью. Для держателя личной инвестиционной компании, у которой материальных активов и так почти нет, итог прямой: NCTI практически всегда «включён», и планирование смещается от структуры активов к выбору по section 962 и исключению по высокой ставке.
Ставка BEAT
Соседний параметр того же закона задевает того же владельца, если у его американской структуры есть вычитаемые платежи в адрес связанных иностранных лиц: ставка BEAT (base erosion and anti-abuse tax) зафиксирована на уровне 10,5% для налоговых лет, начинающихся после 31 декабря 2025 года, вместо запланированного прежней редакцией роста до 12,5%.
FDDEI
Вторая ветка вычета по section 250 работает на своих числах. FDII переименован в FDDEI — foreign-derived deduction eligible income, и вычет по §250(a)(1)(A) снижен с 37,5 до 33,34 процента: эффективная ставка — 21% × (1 − 0,3334) ≈ 14%. Прежний график, по которому с 2026 года проценты падали до 21,875 и 37,5, отменён вместе с пунктом §250(a)(3). Из базы deduction eligible income исключены доход и прибыль от продажи или иного выбытия нематериального имущества в смысле §367(d)(4) и любого другого имущества, подлежащего у продавца амортизации или истощению, — по сделкам после 16 июня 2025 года, включая вменённые и операции под §367(d) (§250(b)(3)(A)(i)(VII), §70322(a) P.L. 119-21). Американская экспортирующая структура считает две ставки рядом — 12,6% на NCTI и 14% на FDDEI, — и продажа амортизируемого или нематериального актива за рубеж во вторую больше не попадает.
Исключение по высокой ставке
У Subpart F и режима section 951A общий предохранитель — high-tax exception. Элекция доступна, когда эффективная иностранная ставка на соответствующий доход превышает 90 процентов максимальной ставки section 11: при корпоративных 21% порог — 18,9%. Для Subpart F правило заложено в section 954(b)(4); на тестируемый доход его распространили финальные регуляции 2020 года (TD 9902): элекция ежегодная, ставка считается по каждой tested unit отдельно, а применяется консистентно по всей группе CFC.
Практика: юрисдикции с номинальными 15–17% — Гонконг, Сингапур — до порога не дотягивают, и отключить NCTI там нечем. Pillar Two меняет расклад: QDMTT учитывается в эффективной ставке как обычный иностранный налог, в отличие от IIR/UTPR, поэтому в QDMTT-юрисдикциях локальный налог плюс top-up, посчитанные на американской базе, в отдельных случаях могут добрать 18,9%. Сам порог OBBBA не менял.
Карта отчётности
Form 5471 — центральная форма отчётности для многих случаев с иностранными корпорациями. В зависимости от фактов та же структура может порождать и другие декларации, а анализ PFIC может идти параллельно, если компания держит фонды или ETF.
Прямая отчётность CFC
Form 5471 на корпорацию, Form 8992 на тестируемый доход и Form 8993 на вычет по section 250, где он применяется.
Декларации по связанным структурам
Form 926 при передаче имущества в иностранную корпорацию, Form 8858 для иностранных неучитываемых структур или филиалов, Form 8865 для иностранных партнёрств. Детально — в формах по иностранным структурам.
Пересечение с инвестициями
Если иностранная структура владеет фондами, ETF или инвестиционными компаниями, анализ из PFIC и Form 8621 идёт рядом с обзором CFC.
Это не факультативные раскрытия. Поздние или неполные международные информационные декларации могут нести штрафы, отдельные от налога на доход.
Категории филеров Form 5471 и штрафной стек
Инструкции IRS делят подающих на пять категорий. Категория 1 (1a/1b/1c) — американские акционеры specified foreign corporation по section 965; категория 2 — директора и офицеры иностранной корпорации, в которой U.S. person приобрёл 10-процентную долю; категория 3 — сам приобретатель, пересёкший порог 10% в любую сторону; категория 4 — U.S. person с контролем свыше 50%; категория 5 (5a/5b/5c) — американские акционеры CFC, где 5b и 5c выделяют несвязанных и конструктивных акционеров иностранно-контролируемых CFC с сокращённым объёмом отчётности.
Этот периметр сейчас сдвигается. Определение «иностранно-контролируемой CFC» в инструкциях редакции 12/2025 построено ровно на приписывании вниз: это корпорация, которая не была бы CFC, если не применять подпункты (A), (B) и (C) §318(a)(3) для счёта американского лица владельцем акций иностранного. Восстановленный §958(b)(4) выбивает из-под этого определения основание начиная с налоговых лет иностранных корпораций после 31 декабря 2025 года: такая компания перестаёт быть CFC вообще, а сопоставимая по фактам группа переезжает в §951B. Действующая редакция инструкций нового периметра не отражает, потому что покрывает более ранние годы; категорию стоит сверять по редакции формы за тот год, за который подаётся отчёт.
Штрафной стек: $10 000 за каждую форму за каждый год; если после уведомления IRS форма не подана в течение 90 дней — ещё $10 000 за каждые 30 дней, дополнительно до $50 000, плюс возможное урезание зачёта иностранного налога на 10 процентов. Главный рычаг не деньги: по section 6501(c)(8) срок давности по всей декларации не закрывается, пока форма не подана, — год остаётся открытым для проверки целиком. Reasonable cause сужает открытый срок до связанных позиций и может снять штраф, если показать ordinary business care & prudence.
Инструменты планирования
Юридическое планирование обычно начинается с классификации и дисциплины движения денег, а не с новой структуры. Типичные инструменты — классификация check-the-box через Form 8832, реструктуризация владения до того, как U.S. person войдёт в схему владения, выбор по section 962 для физлиц, отечественные холдинговые компании в отдельных случаях, тайминг дивидендов, моделирование зачёта иностранного налога по Publication 514 и отказ от активов PFIC внутри или рядом с компанией.
Одна из норм в этом наборе перестала быть временной: look-through по §954(c)(6) выводит дивиденды, проценты, ренту и роялти, полученные от связанной CFC, из foreign personal holding company income — в той части, в какой они относятся к доходу плательщика, который не является ни subpart F income, ни доходом, связанным с американской торговлей или бизнесом. С 2006 года правило продлевали раз за разом — последний горизонт был 1 января 2026 года; OBBBA вычеркнул эту оговорку из §954(c)(6)(C), и норма стала постоянной (§70351 P.L. 119-21). Внутригрупповое финансирование и лицензирование между CFC больше не зависят от очередного продления. Исключение при этом осталось на месте: правило не работает для процента, ренты или роялти, которые создают или увеличивают дефицит, способный по §952(c) уменьшить subpart F income плательщика или другой CFC (§954(c)(6)(B)).
У каждого инструмента есть цена. Выбор классификации check-the-box может создать вменённую операцию. Американская корпорация может улучшить механику CFC, но добавляет второй уровень налога. Выбор по section 962 может снизить текущий налог, но усложняет последующие распределения. Планировочная записка должна показывать налоговый результат, формы отчётности, влияние на банк и процедуру «знай своего клиента», а также последствия при выходе.
Часть тех же ходов читается IRS как попытка вывести прибыль из-под правил CFC. Причина в фактуре: вокруг таких ходов она обычно выглядит одинаково. Таблица собирает четыре признака, которые сами по себе нарушения не образуют, но сдвигают бремя объяснения на налогоплательщика:
| Признак | Почему читается так | Чем крыть |
|---|---|---|
| Элекция check-the-box накануне продажи или крупного распределения | Вменённая ликвидация попадает в тот же период, что и сделка, и весь шаг собирается в одну заранее спланированную операцию с последствиями по §367 и §1248 | Деловая причина элекции, зафиксированная до переговоров; разрыв во времени между Form 8832 и событием; расчёт, показывающий налог по обоим маршрутам |
| Доля американских акционеров опущена ровно под 50% | Тест §957(a) считается на любой день налогового года и учитывает конструктивное владение по §958(b), поэтому аккуратные 49% в таблице владения проверяются заново с учётом семьи, трастов, партнёрств и опционов | Схема владения по датам с расчётом конструктивных долей; доказательство, что совладелец не связан и реально несёт риск |
| Передача доли нерезиденту с сохранением экономики | Опцион обратного выкупа возвращает акции передавшему по правилам об опционах §318(a)(4), применяемым через §958(b), и доля никуда не уходит | Рыночная цена и реальный расчёт; отсутствие обратных обязательств и боковых договорённостей; переход голосов и риска убытка |
| Структура, у которой вся доходность до налога близка к нулю | Кодифицированная доктрина экономического существа §7701(o) требует и значимого изменения экономического положения, и существенной неналоговой цели; штраф по §6662(b)(6) срабатывает без вины — 20 процентов, а без раскрытия в декларации вдвое больше (§6662(i)) | Разумно ожидаемая прибыль до налога, сопоставимая по текущей стоимости с налоговой выгодой (§7701(o)(2)); раскрытие фактов в декларации, снимающее удвоение штрафа |
Ежегодный обзор
Ежегодный обзор идёт от владения к цифрам, и каждая строка закрывается до подготовки американской декларации.
| Предмет | Что устанавливает |
|---|---|
| Схема владения | Прямое, косвенное и вменённое владение |
| Периметр группы | Каждая иностранная корпорация, неучитываемая структура, филиал и партнёрство в группе |
| Статус CFC | Является ли каждая иностранная корпорация CFC в течение года |
| Карта форм | Forms 5471, 8992, 8993, 926, 8858 и 8865, сопоставленные до сезона подачи |
| Классификация дохода | Операционный, пассивный, от связанных сторон, Subpart F и тестируемый доход |
| Сверка отчётности | Иностранная статутарная отчётность, сверенная с американскими налоговыми цифрами в долларах США |
| Ранее обложенная прибыль | Учёт, который не даёт обложить последующее распределение дважды |
| Комплаенс-файл | Протоколы, межфирменные договоры, обоснование трансфертного ценообразования и банковские доказательства в одном месте |
Частые ошибки
- Смотреть только на дивиденды и игнорировать текущие включения.
- Использовать местную статутарную отчётность без американских налоговых корректировок.
- Упускать вменённое владение через семью, трасты или структуры.
- Считать иностранную структуру вроде LLC прозрачной без анализа классификации для целей США.
- Подать Form 5471, но упустить связанные Forms 8992, 926, 8858 или 8865.
- Держать иностранные фонды или ETF в той же структуре без обзора PFIC.
- Делать выбор по section 962 без моделирования будущих денежных распределений.
Когда нужен советник
Привлекайте американского специалиста по международному налогу до создания структуры, инвестиции, релокации, выдачи грин-карты, крупных дивидендов, передачи долей, взносов в траст, ликвидации или планирования экспатриации. Если прошлые годы были пропущены, начните с принуждения и исправления прошлого, прежде чем обращаться в банки или подавать исправленные декларации по частям.
Q/A
Когда иностранная компания становится CFC?
Когда американские акционеры владеют более чем 50 процентами голосов или стоимости. Американский акционер — это обычно U.S. person с долей не менее 10 процентов голосов или стоимости, и правила вменения долей могут учитывать семейное, корпоративное и косвенное владение. Контроль может возникнуть в середине года, поэтому тест привязан к диапазону дат, а не только к концу года. Для налоговых лет иностранных корпораций после 31 декабря 2025 года восстановленный §958(b)(4) выключает приписывание «вниз» от иностранного лица к американскому, но параллельный режим §951B возвращает включения для foreign controlled структур — там, где американское лицо владеет акциями в смысле §958(a).
GILTI всё ещё называется GILTI?
За налоговые годы до 2025 включительно включение по section 951A — это GILTI. Согласно One Big Beautiful Bill Act, оно применяется как net CFC tested income (NCTI) для налоговых лет, начинающихся после 31 декабря 2025 года. Механика отчётности переносится на Form 8992, а вычет по section 250 — на Form 8993 по сниженному проценту с 2026 года.
Облагает ли режим CFC нераспределённую прибыль до дивиденда?
Да. Subpart F и режим section 951A могут создавать текущие включения в США, даже когда компания не платит дивиденд. Нераспределённая прибыль не откладывает анализ. Ранее обложенную прибыль нужно отслеживать, чтобы последующее распределение не облагалось дважды.
Что меняет выбор по section 962?
Он позволяет индивидуальному американскому акционеру облагаться по отдельным включениям ближе к режиму отечественной корпорации, что может снизить текущий налог. Он также меняет режим последующих распределений, поэтому его следует моделировать против будущего денежного потока до подачи.