세법상 거주지: 183일 규칙, 생활관계의 중심과 조세조약

최근 몇 년 사이 거주지는 실무적인 문제가 되었습니다. 대규모 이주, 여러 국가에 걸친 원격근무, 금융정보 자동교환으로 인해 '이 사람은 어느 나라의 세법상 거주자인가'는 은행, 증권사, 과세당국이 가장 먼저 묻는 질문 가운데 하나가 되었습니다.

세법상 거주지는 어느 국가가 개인의 전 세계 소득에 과세할 수 있는지를 결정하는 지위이며, 시민권이나 이민법상 체류허가와 일치하는 경우는 드뭅니다. 183일 체류 기준은 여러 기준 가운데 하나에 불과합니다. 각국은 연고 기준(항구적 주거, 생활관계의 중심)도 적용하며, 두 국가가 같은 사람을 거주자로 주장하는 경우 거주지를 배정하는 것은 달력이 아니라 조세조약상 거주자 판정(타이브레이커) 규칙입니다. 어디에도 거주하지 않는다는 개념에는 위험이 따릅니다. 거주지가 없으면 조세조약의 보호에서 벗어나지만 은행은 여전히 CRS(공통보고기준, Common Reporting Standard)에 따라 보고하며, 시민권 기준 과세 제도는 그와 관계없이 과세합니다. 실행 가능한 구조란 의도적으로 선택하고 충분히 입증된 하나의 유리한 거주지를 두고, 구조의 다른 요소를 그에 맞춰 정렬한 구조입니다.

개념

세법상 거주지는 독자적인 지위입니다. 이 지위는 어느 국가가 개인의 전 세계 소득에 과세할 수 있는지를 결정하며, 흔히 생각하는 것보다 훨씬 드물게 시민권이나 이민법상 체류허가와 일치합니다. 기본 기준은 거의 모든 곳에서 같습니다. 바로 물리적 체류입니다. 일반적으로 해당 국가에 183일 이상 체류하면 거주자로 취급됩니다. 그러나 일수를 세는 방식부터 다릅니다. 러시아는 러시아연방 조세법전(Tax Code) 제207조 제2항에 따라 연속된 임의의 12개월 동안의 183 역일을 봅니다. 이는 UAE와 마찬가지로 이동 기간(rolling window) 방식입니다. 반면 과세기간의 최종 지위는 역년 기준 일수로 확정됩니다(조세법전 제216조, 2023년 12월 27일 자 러시아 연방국세청 서한 No. ШЮ-4-17/16342@).

반면 영국에서는 법정 거주 판정 기준(Statutory Residence Test, SRT)의 첫 번째 자동 영국 거주 판정 기준이 해당 과세연도, 즉 4월 6일부터 다음 해 4월 5일까지의 기간 중 183일 이상 체류했는지를 측정합니다. 일수가 그보다 적다고 해서 그것만으로 비거주자가 되는 것은 아닙니다. SRT의 다른 판정 기준도 적용되기 때문입니다.

일부 국가는 산술적 계산 위에 별도의 연고 기준을 추가합니다. 183일 기준선은 출발점만을 정할 뿐입니다.

일치하지 않는 네 가지 지위

'거주지(residency)'라는 용어는 네 가지 별개의 법적 지위를 가리킵니다. 각 지위는 서로 다른 기관이 서로 다른 규칙에 따라 부여하며, 서로 독립적으로 변동합니다. 시민권은 국적법에서 비롯됩니다. 시민권은 여권, 영사 보호, 무비자 여행을 결정하지만, 전 세계 소득 과세의 근거로서는 미국과 같은 시민권 기준 과세 제도에서만 작동하며, 그 밖의 경우에는 조세조약상 거주자 판정의 마지막에서 두 번째 단계로서만 의미가 있습니다.

이민법상 지위, 즉 비자, 체류허가 또는 정주 지위(settled status)는 이민당국이 부여하고 입국, 체류, 취업의 권리를 규율하며, 고유한 생애주기에 따라 취득되고 조건이 붙고 상실됩니다. 이 지위는 세법상 거주지의 필요조건도 충분조건도 아닙니다.

국내 세법상 거주지는 각국이 자국 세법을 자국의 과세기간에 적용하여 결정합니다. 과세기간은 스페인과 러시아에서는 역년이고, 영국에서는 4월 6일부터 4월 5일까지입니다.

조세조약상 거주지는 두 국가의 국내법상 주장이 충돌하고, 그 두 국가 사이에 이중과세방지조약이 실제로 발효되어 있는 경우에만 존재합니다. 조약 제4조는 해당 조약의 목적상, 그리고 오직 그 목적에 한하여 그 사람을 두 국가 중 한 곳에 배정합니다.

아래 표는 각 지위를 누가 부여하며 실제로 무엇을 규율하는지 비교합니다.

먼저 각국의 국내법이 그 국가의 과세기간에 대해, 그 기간의 사실관계에 개별적으로 적용됩니다. 그 결과 국가마다 하나씩 독립된 결론이 나옵니다. 두 국가가 모두 그 사람을 거주자로 인정하고, 바로 그 두 국가 사이에 조약이 발효되어 있는 경우에만 조세조약상 거주지가 쟁점이 되며, 이는 타이브레이커 분석에서 설명하는 제4조 기준의 순서에 따라 해결됩니다. 그리고 조약의 결론이 어느 쪽의 국내법상 지위도 폐지하지는 않습니다. 조약은 조약 목적상 두 국가 사이에 과세권을 배분할 뿐이며, 조세조약상 거주지국으로 인정되지 않은 국가의 신고, 보고 및 조세회피 방지 규칙은 그 국가 자체의 규칙이 적용을 종료할 때까지 그 국가의 법에 따라 계속 적용됩니다.

가상의 사례로 네 가지 지위의 차이를 살펴보겠습니다. 한 영국 시민이 UAE 거주비자를 보유하고 있으며, 2025년 중 200일을 배우자 및 자녀와 함께 바르셀로나에서 생활하고 40일을 아랍에미리트에서 보냅니다. 시민권: 영국. 스페인과 UAE 과세와는 무관하며, 영국–스페인 타이브레이커가 (d)단계에 이르는 경우에만 의미가 있습니다. 이민법상 지위: UAE 거주자. 40일 체류에 UAE 내 주거도 없는 상태에서 이 체류허가는 2022년 내각결정 제85호(Cabinet Decision No. 85 of 2022)의 90일 기준도, 주된 거주지 기준도 충족하지 못합니다. 따라서 은행이 이 체류허가를 어떻게 평가하든 UAE 세법상 거주지를 만들지 않으며, 스페인 비거주자임을 증명하지도 않습니다. 국내 세법상 거주지: 스페인. Ley 35/2006 제9조 제1항 a)호에 따른 200일 기준입니다. 영국은 그의 영국 체류일수에 비추어 충분한 연고 기준이 충족되는 경우에만 해당하며, 사례에서 그 일수는 특정되어 있지 않습니다. 조세조약상 거주지: 영국도 그를 거주자로 취급하는 경우에만 쟁점이 되며, 그 경우 영국–스페인 조약이 결정합니다. UAE 비자는 아무런 역할도 하지 않습니다.

183일 기준의 한계

일수 계산에 따라 한 사람이 동시에 두 국가의 거주자가 되면, 분쟁은 달력이 아니라 OECD 모델조세협약 제4조의 타이브레이커로 해결됩니다. 먼저 항구적 주거가 어디에 있는지, 다음으로 생활관계의 중심(가족, 사업, 경제적 연고)이 어디인지, 그다음 일상적 거소가 어디인지를 보고, 마지막에야 시민권을 봅니다. 해결되지 않은 사안은 과세당국 간 상호합의절차로 넘어갑니다. 따라서 '184일 동안' 떠나 있다고 해도 가족, 주거, 업무가 그대로 남아 있다면 그것만으로 그 국가와의 연결이 끊어지지는 않습니다.

이 기준의 순서는 실제로 발효 중인 조약에서만 적용됩니다. 러시아는 2023년 8월 8일 자 대통령령 제585호로 38개 '비우호' 국가와의 이중과세방지조약 일부 조항의 적용을 정지했습니다. 그렇다고 그것만으로 타이브레이커의 적용이 끝나는 것은 아닙니다. 이 대통령령은 정지되는 조항을 조약별로 열거하는데, 거주자 조항이 목록에 포함된 경우는 단 하나, 폴란드뿐입니다. 폴란드의 경우 제4조부터 제20조까지와 제22조가 정지되었고, 나머지 37개국의 경우 정지가 제5조부터 시작되어 거주자 조항은 효력을 유지합니다. 국가 쌍마다 영향을 받는 조항의 정확한 목록과 상대국의 입장을 확인해야 합니다.

'어디에도 거주하지 않는다'는 통념

모든 곳에서 183일 미만으로 체류하여 어디에서도 거주자가 되지 않는다는 생각은 플래그 이론(flag theory)에서 가장 위험한 발상입니다. 거주지가 없다고 해서 납세의무가 배제되지는 않습니다. 미국은 시민권을 기준으로 과세하며, 다른 국가들은 소득 원천에 따라 또는 '잔존(trailing)' 거주 규칙에 따라 과세합니다. 그리고 거주자 지위가 없으면 조세조약 네트워크를 이용할 수 없고 이중과세 방지 보호를 잃게 됩니다.

게다가 은행은 CRS에 따라 모든 세법상 거주지 관할을 수집하고 자기확인서(self-certification)의 합리성을 검증합니다. '어디에도 없음'이라고 답한다고 해서 시민권에 따른 전면적 보고가 촉발되지는 않습니다. 이 기준에는 시민권에 따른 보고 요건이 아예 없기 때문입니다. 금융기관은 그 답변을 이미 보유한 AML/KYC(자금세탁방지/고객확인) 서류와 대조하고 자국 관할의 규칙을 적용해야 하며, 근거 없는 자기확인서는 추가 질의나 서비스 제한으로 이어지기 쉽습니다.

2026년부터 이 문제는 교환 기준 자체에 명시적으로 반영되어 있습니다. 개정 CRS는 자기확인서의 존재를 그 자체로 하나의 보고 항목으로 만들었습니다. 지침(EU) 2023/2226으로 개정된 DAC(EU 행정협력지침) 부속서 I 제I절 A(1)(a)에 따라 금융기관은 각 보고대상 계좌보유자에 대해 성명, 주소, 거주지 관할, 납세자번호(TIN), 생년월일과 출생지, 그리고 계좌보유자가 유효한 자기확인서를 제출했는지 여부를 보고합니다. (b)호는 각 지배자(Controlling Person)에 대해서도 같은 표시를 추가하며, 그 사람이 지배자에 해당하게 된 지위도 함께 보고합니다. EU에서는 이 버전이 2026년 1월 1일부터 적용됩니다. 이제 유효한 자기확인서가 없다는 사실은 은행이 보고하는 정보에 반영됩니다. 정보를 받는 과세당국은 별도의 요청 없이도 통상적인 연례 보고 파일의 일부로서 거주지가 확인되지 않은 계좌를 보게 됩니다.

실행 가능한 구조는 실질적 연결을 갖추고 의도적으로 선택한 유리한 거주지에 기반합니다. 이러한 접근이 영구 여행자(perpetual traveler) 개념을 올바르게 적용하는 토대입니다.

실무에서 연고를 판단하는 방법

거주지 판단은 일수 계산에 그치지 않습니다. 영국은 법정 거주 판정 기준(SRT)을 적용합니다. 이는 일련의 자동 판정 기준에 '충분한 연고(sufficient ties)' 기준, 즉 주거, 근로, 가족, 과거 연도의 체류일수를 더한 것입니다. 연고가 강하면 16일만으로도 거주지가 성립할 수 있습니다. 연고 기준선은 아래 표에 정리되어 있으며, 영국 세법상 거주지 분석에서 전체 판정 기준을 설명합니다.

UAE는 2022년 내각결정 제85호(2023년 3월 1일 시행)에 따라 연속된 임의의 12개월 중 183일을 체류하면 거주자로 취급합니다. UAE 또는 GCC(걸프협력회의) 국민이거나 유효한 체류허가 보유자로서 UAE에 항구적 주거, 고용 또는 사업도 유지하는 사람은 90일 체류로 거주자가 됩니다. 또한 '통상적 또는 주된 거주지이자 재정적·개인적 이해관계의 중심' 기준에 따라서도 거주자가 될 수 있으며, 이 기준에는 엄격한 일수 기준선이 전혀 없습니다.

아랍에미리트가 조세조약상 증명서 발급에 여전히 183일을 요구한다는 널리 퍼진 주장은 틀렸습니다. 조약용 증명서는 조약 자체의 거주자 기준에 따라 발급됩니다. 근거는 국제협정 목적의 세법상 거주자 증명서 발급에 관한 2023년 장관결정 제247호(Ministerial Decision No. 247 of 2023) 제2조(2023년 10월 16일 발령, 2023년 3월 1일부터 시행)이며, 2022년 내각결정 제85호 제6조는 해당 협정의 목적상 국제협정의 요건이 우선한다고 명시합니다.

엄격한 183일은 연방조세청(Federal Tax Authority, FTA) 절차상 국내용(비조약) 증명서의 사례 1입니다(사례 2: 90~182일 및 고용, 사업 또는 항구적 주거, 사례 3: 주된 거주지 및 이해관계의 중심). 조약이 UAE 국내법을 참조하여 거주자를 정의하는 경우에는 CD 85/2022 제4조의 세 가지 기준이 적용됩니다. 국내법상 지위와 조약상 지위는 실제로 다르지만, 차이가 체류 기준선에 있는 것은 아닙니다. UAE의 사례 구분과 증명서 절차는 UAE 세법상 거주지 분석에서 설명합니다.

여기서 이주한 사람의 전형적인 실수가 나옵니다. 형식적으로는 새 국가에서 183일을 보냈지만 기존 국가에 아파트, 가족, 주된 사업을 남겨 두었고, 세무조사에서 이전 관할은 합리적으로 그를 자국 거주자로 취급합니다. 대규모 지분을 보유한 채 떠나는 경우에는 여기에 더해 출국세(exit tax)가 발생할 수 있습니다. 세법상 연결은 연고의 총체로 만들어지며, 주거와 가족이 있는 곳에서 가장 강합니다. 떠나는 국가가 이주 시 무엇을 하는지, 새 국가가 입국 시 무엇을 요구하는지는 이주 매트릭스에서 관할별로 설명합니다.

일수를 세기 전에 관련 사실관계를 확정합니다. 가족이 어디에 사는지, 주거를 어디에 소유하거나 임차하는지, 사업을 어디에서 운영하는지, 계좌와 보험이 어디에 있는지입니다. 이러한 연고가 달력보다 더 큰 의미를 갖습니다.

무엇이 하루로 계산되고, 무엇이 연고가 되는가

'일수 계산'은 하나의 산술이 아닙니다. 각 제도는 하루가 무엇인지, 어떤 부재가 여전히 체류로 계산되는지, 어떤 체류가 무시되는지를 정의하므로, 같은 달력이라도 제도마다 다른 합계가 나옵니다. 아래 표는 사례에서 사용하는 네 가지 제도를 공통 기준으로 비교하며, 18개 관할 비교표가 이 비교를 확장합니다.

두 번째 표에 나온 영국의 두 가지 예외는 최근 법원에서 구체적인 내용을 얻었습니다. Michael Parker v HMRC([2026] UKFTT 652 (TC), 2026년 5월 1일 판결) 사건에서 납세자는 영국에서 100번의 자정을 보냈고, 당사자들은 그중 7일을 코로나 사유로 제외하기로 합의했습니다. 분쟁은 나머지 4일에 관한 것이었고, 89일과 93일의 차이가 2019/20 과세연도의 지위를 결정했습니다. 경유 예외에 관해 HMRC(영국 국세청)는 구간별로 별도 항공권을 끊으면 여정이 단절되므로 도착 시점에 여행자는 더 이상 승객이 아니라고 주장했습니다. 심판원은 그 구분이 자의적이며 법령 문언에 근거가 없다고 판단했습니다. 입국 시 승객으로 인정받기 위해 영국 경유를 포함하는 단일 항공권으로 예약되어 있어야 한다는 요건은 법령 어디에도 없다는 것입니다. 경유일 3일이 계산에서 제외되었습니다.

예외적 상황에 관해 심판원은 A Taxpayer v HMRC([2025] EWCA Civ 106) 판결 제[40]단락에서 Nugee LJ가 제시한 다섯 가지 요건에서 출발하여, 판단에 관한 독자적인 접근을 추가했습니다. 상황이 출국을 막았는지는 추상적 가능성이 아니라 현실적 실태에 따라 판단합니다. 중요한 것은 사후적으로 보아 다른 경로나 다른 목적지로 떠나는 것이 이론적으로 가능했는지가 아니라, 당시 드러난 상황이 출국을 합리적으로 허용했는지입니다. 2020년 2월 29일 폭풍 Jorge와 더블린 공항 폐쇄로 탑승 후 취소된 히스로–더블린 항공편은 예외적 상황으로 인정되어 그날은 계산에서 제외되었고, 항소는 인용되었습니다.

A Taxpayer 판결은 그 자체로도 중요합니다. 과세당국이 보통 인정하지 않는 방향으로 개념을 넓혔기 때문입니다. 항소법원(Court of Appeal)은 납세자의 항소를 인용하고 제1심 심판원(First-tier Tribunal)의 결정을 회복시키면서 법적 의무가 필요하지 않다는 점을 확인했습니다. 가까운 가족관계에서 비롯되는 의무를 포함한 도덕적 의무와 양심상의 의무도 예외적 상황에 해당할 수 있으며 출국을 막을 수 있다는 것입니다. 이 사건은 45일 기준선에 대해 위기에 처한 쌍둥이 자매와 함께 보낸 6일에 관한 것이었습니다.

두 사건에서 사용된 증거 접근법은 결과와 관계없이 재현할 수 있습니다. Parker 사건의 기록에는 탑승권, 항공편 취소 통지, 호텔 영수증, 은행 및 신용카드 명세서, 증거물이 첨부된 서면 증인진술서 2건, 반대신문으로 검증된 구두 증언이 포함되어 있었습니다. 항공편 취소가 애초에 얼마나 예외적인지에 대한 답은 객관적 통계에서 나왔습니다. 2018~2024년 영국 27개 공항에 대한 CAA(영국 민간항공청) 데이터 분석 결과 전체 취소율은 1.53%였고, 코로나 영향 기간을 제외하면 1.39%로 낮아졌습니다. 실무적 결론은 어느 일수 계산 제도에서나 같습니다. 기록이 증명하는 것은 일수가 아니라 다툼이 있는 각 날의 성격과 사유이며, 같은 증거 접근법이 타이브레이커 기준을 적용할 때도 중요합니다.

이탈리아 규칙은 실질적으로 다릅니다. D.Lgs. 209/2023은 TUIR 제2조 제2항을 새로 썼으며, 새 문언은 2024년 1월 1일부터 적용됩니다. 과세기간의 과반 동안(하루 중 일부도 계산하여) 민법상 이탈리아에 residenza나 domicilio를 두거나, 단순히 이탈리아에 체류하는 사람이 거주자입니다.

세 가지 변경이 함께 작동합니다. 물리적 체류가 독립된 근거가 되었고 하루 중 일부도 계산됩니다. 영국식 계산에서 중요한 자정 전 출국도 여기서는 그날을 제외하지 않습니다. 같은 조항은 domicilio를 개인적·가족적 관계가 주로 전개되는 장소로 재정의했으므로, 이탈리아에 남겨 둔 가족이 직접적인 법정 기준이 되었습니다. 그리고 anagrafe 등록은 결정적 표지에서 '반대 증거가 없는 한(salvo prova contraria)'의 추정으로 바뀌었으며, 이 추정은 양방향으로 작동하고 사실관계로 번복할 수 있습니다. 제2-bis조도 함께 적용됩니다. anagrafe에서 말소된 이탈리아 시민이 장관령으로 정한 목록에 오른 특혜 세제 국가나 지역으로 이주하면, 반대 사실을 입증할 때까지 마찬가지로 거주자로 추정됩니다.

자동 판정 기준을 벗어나면 영국 거주지는 일수와 연고의 조합에 따라 결정되며, '16일'에서의 결과는 구체적인 기준선에 달려 있습니다. 다섯 가지 연고는 가족, 숙소, 근로, 90일 연고(직전 두 과세연도 중 어느 한 해에 영국 체류 90일 이상), 그리고 직전 3개 연도 중 어느 해에 거주자였던 사람에 한해 적용되는 국가 연고(다른 어느 한 국가보다 영국 체류일이 많은 경우)입니다. RDR3이 그 조합을 표로 정리합니다.

사례 2의 사업가는 과거 연도에 거주자였으므로 160일에서는 연고 1개가 필요한데 3개를 가지고 있습니다. 그리고 연고가 3개이므로 자정 전에 끝나는 그의 당일 출장은 연간 30일을 초과하면 영국 체류일로 계산됩니다. 간주 규칙은 숙박이 없다는 이유만으로 이러한 날이 무시되는 것을 막습니다.

스페인의 두 가지 규칙은 체류일이 하루도 늘지 않아도 결과를 바꿉니다. 제9조 제1항 b)호는 법적으로 별거하지 않은 배우자와 부양 미성년 자녀가 스페인에 상시 거주하는 경우 그 사람이 스페인에 상시 거주하는 것으로 추정합니다(번복 가능). 사례 2에서는 가족이 리즈에 살고 있으므로 추정이 발생하지 않습니다. 가족이 그를 따라 바르셀로나로 갔다면 스페인은 거주지를 전제로 출발하고, 그가 반대 사실을 입증할 책임을 지게 됩니다. 그리고 제8조 제2항은 세법상 거주지를 조세피난처로 옮기는 스페인 국민을 이주 연도와 그 후 4개 과세기간 동안 스페인 개인소득세 과세 대상으로 유지합니다. 이는 시민권 기준 제도 밖에서 시민권이 국내 세법상 거주지를 직접 결정하는 유일한 경우입니다.

이주 연도: 연도 중 일부 기간에 대한 규칙

'연도 중 어느 기간에 거주자인가'라는 질문에 국가들은 다르게 답하며, 그 차이는 구조적입니다. 스페인은 역년 전체를 단위로 지위를 결정합니다. Ley 35/2006 제9조에 따라 año natural 중 183일을 초과하여 스페인에 체류하거나 경제활동 또는 이해관계의 주된 근거지가 스페인에 있는 사람은 거주자이며, Agencia Tributaria(스페인 국세청)의 공식 입장은 개인이 역년 전체에 대해 거주자이거나 비거주자이며 분할은 없다는 것입니다.

영국은 법정 거주 판정 기준에 따라 각 4월 6일~4월 5일 연도를 판정하며, 여기에 분할연도 처리(split-year treatment)가 추가됩니다. 입국 또는 출국 연도에 법정 사례(출국자는 사례 1~3, 입국자는 사례 4~8) 중 하나에 해당하는 사람은 형식적으로 과세연도 전체에 대해 영국 거주자로 남지만, 과세 목적상 그 연도는 영국 기간과 해외 기간으로 나뉩니다. 규칙은 분할연도 처리 분석에서 설명합니다.

러시아는 세 번째 접근을 적용합니다. 12개월 중 183일의 이동 기간은 각 지급일마다 확인되며, 해당 연도의 최종 지위는 역년 기준 일수로 확정됩니다. 따라서 연도 중 이주는 거의 항상 두 국가에서 동시에 국내법상 거주자가 되는 기간을 만들어 냅니다. 이 충돌은 어느 국가의 달력도 아닌 조약으로 해결됩니다.

아래 두 사례는 이 순서를 처음부터 끝까지 따라갑니다. 먼저 국가별로 개별적인 국내법상 결론을 내리고, 다음으로 조약을 분석한 뒤, 조약 적용 후에도 남는 의무를 봅니다. 날짜, 사실관계, 수치는 설명을 위해 만든 것입니다.

사례 1: 연도 중 런던에서 마드리드로 이주

같은 달력이 두 국가의 판정 기준에 사용되지만, 각국은 이를 자국 과세연도 안에서 적용합니다.

이제 각국이 독립적으로 자국의 결론을 냅니다. 영국: 2024/25에 대해 이 사람은 거주자입니다. 그 과세연도의 대부분을 영국에서 살았기 때문입니다. 그러나 출국이 분할연도 사례(영국 내 주거 상실은 사례 3, 해외 정규직 근로 개시는 사례 1)에 해당하므로 2024/25는 3월 1~3일을 경계로 영국 기간과 해외 기간으로 나뉩니다. 2025/26에는 영국에서 10일을 보냅니다. 직전 3개 연도 중 어느 해에 거주자였던 사람은 16일 미만이면 첫 번째 자동 해외 판정 기준을 충족하므로, 2025/26은 그대로 비거주 연도입니다(자정 규칙에 따르면 첫날과 마지막 날이 이동일인 5일짜리 출장 두 번은 영국 체류일 10일이 아니라 8일로 계산됩니다. 사례에서는 상한을 유지하며, 어느 수치든 16일 미만입니다).

스페인: 296일은 역년 중 183일을 초과하므로 Ley 35/2006 제9조 제1항 a)호에 따라 이 사람은 2025년의 거주자입니다. 그리고 스페인에는 분할연도가 없으므로 실제로 런던에 살았던 1월과 2월을 포함하여 역년 전체에 대해 거주자입니다. 출장 10일은 스페인 계산을 줄이지도 않습니다. 산발적 부재로서 그 기간에 대한 영국 세법상 거주지가 입증되지 않는 한 체류로 계산되므로, 스페인은 그해를 296일이 아니라 306일로 계산합니다. 이 구분은 기준선 근처에서만 의미가 있습니다.

두 국내법상 결론은 2025년 1월 1일부터 4월 5일까지 겹칩니다. 스페인은 역년 전체를 주장하고, 영국은 2024/25 말까지의 거주지를 주장합니다. 이 충돌에 조약이 적용됩니다. 2013년 3월 14일 서명되어 2014년 6월 12일부터 발효 중인 영국–스페인 이중과세방지협약은 제4조 제2항을 통해 중첩을 해결합니다. 결정적 사실인 항구적 주거가 3월 1일에 바뀌므로, 타이브레이커는 기간의 각 부분에 대해 그 부분의 사실관계에 따라 적용됩니다. 2월 28일까지는 유일한 항구적 주거가 런던에 있으므로 조세조약상 영국 거주자이고, 3월 1일부터는 유일한 항구적 주거가 마드리드에 있으므로 조세조약상 거주지가 스페인으로 바뀝니다. 이에 따라 스페인의 연간 전 세계 소득 과세 주장은 1~2월에 대해서는 협약이 비거주지국에 허용하는 범위로 제한되며, 나머지 부분의 이중과세는 제22조에 따라 조정됩니다.

일부 국내법상 의무는 조약 적용 후에도 남습니다. 스페인은 여전히 2025년 전체에 대한 거주자 신고서를 요구합니다. 신고서에는 전 세계 소득이 포함되며 조약에 따른 배분과 외국납부세액공제가 반영됩니다. 그리고 스페인 거주지에 연동된 보고의무, 그중에서도 기준금액을 초과하는 해외자산에 대한 Modelo 720은 조약이 아니라 그 국내법상 지위에서 비롯됩니다. 영국은 비거주자에게 과세하는 대상에 계속 과세합니다. 맨체스터 임대료는 해외 기간에도 영국에서 과세되며, 3월부터 거주지국인 스페인도 세액공제를 적용하여 과세합니다. 협약은 부동산 소득에 대한 과세권을 부동산 소재지국에 남겨 두기 때문입니다. 영국의 일시적 비거주 규칙은 5년의 기간을 정합니다. 부재 기간이 너무 짧으면 해외에 있는 동안 실현한 특정 소득과 양도차익은 귀국 시 과세됩니다. 스페인의 조세조약상 거주지가 이러한 의무를 없애지는 않습니다.

이주일이 바뀌면 일수 계산의 한계가 드러납니다. 같은 이주가 7월 5일에 이루어졌다면 스페인의 일수 기준은 충족되지 않습니다. 7월 5일부터 12월 31일까지의 180일은, 영국 출장 두 번을 산발적 부재로서 다시 포함하더라도 '183일 초과'가 아닙니다. 그러면 2025년 스페인 거주지는 제9조 제1항 b)호의 경제적 이해관계 기준에 달려 있게 됩니다. 같은 개인적 상황에 다른 판정 기준이 적용되는 것입니다.

사례 2: 한 해에 동시에 두 개의 거주지

어느 국가도 그를 거주자로 취급하는 데 183일이 필요하지 않습니다.

두 국내법상 결론은 모두 '거주자'이며, 각각 183일 요건 없이 도출됩니다. 영국은 연고를 통해, 스페인은 경제활동의 주된 근거지를 통해서입니다. 그다음 협약 제4조 제2항의 기준 순서가 사실관계에 적용됩니다. 1단계, 항구적 주거: 두 국가 모두에 있습니다. 중요한 것은 소유권이 아니라 항구성이므로 소유 주택과 연중 임차 아파트는 동등하게 취급됩니다. 따라서 이 단계로는 아무것도 해결되지 않습니다.

2단계, 생활관계의 중심: 인적 관계(배우자, 자녀, 리즈 주택)는 영국을, 경제적 관계(회사, 사무실, 고객)는 스페인을 가리키며, 협약은 둘을 함께 평가하도록 요구합니다. 제시된 사실관계로는 이 기준에 따른 결과가 확정되지 않습니다. 결과는 사례가 정하지 않은 사실, 즉 저축과 투자가 어디에서 관리되는지, 사회적·시민적 생활이 실제로 어디에서 이루어지는지, 바르셀로나 근거지가 어느 정도까지 가족의 경제적 중심이 되었는지에 달려 있습니다. 근거 있는 결론을 내리려면 빠진 사실관계를 확정해야 합니다. 스페인 Tribunal Supremo도 조약상 생활관계의 중심은 제9조 제1항 b)호의 '경제적 이해관계의 핵심(núcleo de intereses económicos)'보다 넓으므로, 경제적 이해관계에 근거한 스페인 국내법상 판단이 2단계를 미리 결정하지 않는다고 판시했습니다(2023년 6월 12일 판결, rec. 915/2022).

생활관계의 중심을 결정할 수 없으면 3단계에서 일상적 거소를 묻습니다. 일정한 왕래 패턴에서 160일/175일로 나뉘면 두 국가 모두에 일상적 거소가 있는 것이므로, 네 번째 기준인 국적이 적용됩니다. 그는 영국인이므로 협약은 조세조약상 거주지를 영국에 배정합니다. 제3국 국민이라면 같은 사실관계에서 두 권한 있는 당국 간 상호합의절차에 의존해야 합니다.

이 경우에도 국내법상 의무는 남습니다. 영국의 조세조약상 거주지가 스페인 국내법상 거주지를 폐지하지는 않습니다. 스페인은 협약이 비거주지국에 남겨 둔 과세권을 유지합니다. 스페인 회사의 이익과 그의 스페인 원천소득은 스페인에서 계속 과세됩니다. 그리고 국내법상 거주지에 연동된 스페인 보고의무는 없어졌다고 가정할 것이 아니라 스페인 법에 비추어 하나씩 확인해야 합니다. 스페인에서 조약상 지위를 유지하려면 그는 협약용 HMRC 증명서가 필요하며, 두 국가의 은행은 자기확인서와 그들이 보는 사실관계에 따라 CRS에 따른 보고를 합니다. 조세조약상 타이브레이커가 은행 기록을 자동으로 바꾸지는 않습니다.

거주자 증명서가 증명하는 것과 증명하지 않는 것

거주자 증명서는 조약상 감면을 청구하기 위한 표준 증빙이며, 그 범위는 이름이 암시하는 것보다 좁습니다. HMRC는 영국 거주자로서 조약 상대국에서 감면을 청구해야 하는 사람에게 거주자 증명서를 발급하며, 신청인이 해당 협정상 혜택을 받을 자격이 없으면 발급을 거부합니다. Agencia Tributaria는 두 가지 별개의 문서를 발급합니다. 하나는 그 사람이 스페인 세법상 거주자라는 일반 증명서이고, 다른 하나는 그 사람이 스페인과 특정 국가 간 협약의 의미에서 거주자라는 조약용 증명서입니다. UAE도 앞서 설명한 바와 같이 같은 구분을 따릅니다. 2023년 장관결정 제247호에 따른 조약용 증명서는 해당 협정의 기준에 따라, 국내용 증명서는 2022년 내각결정 제85호에 따라 발급됩니다.

따라서 증명서가 증명하는 것은 한 가지입니다. 발급국이 자국 기록에 따라 그 사람을 명시된 기간 동안 자국 거주자로 본다는, 국내법에 따른 또는 명시된 조약을 위한 발급국 자신의 견해입니다. 증명서는 보유자가 다른 어디에서도 거주자가 아니라는 점을 입증하지 않습니다. 상대국은 자국의 사실관계에 자국의 판정 기준을 적용하며, 외국 증명서가 그 국가의 국내법상 거주지 판단을 막지 못합니다. 증명서는 기존 거주지를 종료시키지도 않습니다. 어떤 문서도 그렇게 하지 못하며, 기존 국가의 규칙에 비추어 본 사실관계만이 그렇게 할 수 있습니다. 그리고 증명서가 타이브레이커를 결정하지도 않습니다. 이중거주 분쟁에서 증명서는 하나의 판단 자료입니다. 예를 들어 HMRC의 이중거주자 안내서 HS302는 영국 조약상 감면을 부여하기 전에 해외 당국이 청구인을 자국 국내법상 거주자로 본다는 증명서를 요구합니다. 그러나 결과는 여전히 주거, 이해관계, 거소, 국적에 따라 결정됩니다.

스페인 판결이 조약 단계에서의 증명서 구속력을 규정합니다. Agencia Tributaria는 스페인–미국 협약용으로 발급된 미국 증명서의 보유자를 국내법상 판정 기준에 따라 스페인 거주자로 취급하면서 그 증명서를 배척했습니다. Tribunal Supremo는 2023년 6월 12일 판결(rec. 915/2022)에서 스페인 행정기관과 사법기관은 상대 체약국이 '세법상 거주자 증명서를 발급한 경위를 판단할 권한이 없다'고 판시했습니다. 또한 충돌은 '협약에 규정된 규칙, 특히 제4조 제2항을 적용하여 해결해야 한다'고 했고, 조약상 생활관계의 중심은 Ley 35/2006 제9조 제1항 b)호의 '경제적 이해관계의 핵심(núcleo de intereses económicos) 개념보다 넓다'고 했습니다. 증명서가 이전 거주지의 종료를 입증하지 않는다는 점은 여전합니다. 스페인은 자국의 판정 기준에 따라 국내법상 거주지를 인정할 수 있습니다. 그러나 일단 그렇게 인정하면, 상대국의 증명서가 있는 이상 증명서를 배척할 것이 아니라 타이브레이커를 적용해야 합니다.

거주자 증명서는 해당 국가에서의 거주지에 관한 발급국의 진술이며, 명시된 기간과 목적에 한하여 유효합니다. 이는 조약 분석 안에서 쓰이는 증거이지, 상대국의 주장에 대한 판결이 결코 아니며, 이전 거주지가 종료되었다는 증명도 결코 아닙니다.

타이브레이커가 없을 때: 조약 없는 이중거주

위의 순서는 조약 단계를 이용할 수 있다는 것을 전제로 합니다. 두 국가 사이에 발효 중인 이중과세방지협약이 없을 때, 협약은 존속하지만 거주자 조항이 존속하지 않을 때(대통령령 제585호는 러시아–폴란드 조약 제4조부터 제20조까지와 제22조를 정지하므로, 러시아–폴란드 이중거주자는 조약상 기준 순서를 이용할 수 없습니다), 또는 그 사람이 조약 자체의 의미에서 '거주자'가 아닐 때(OECD 모델 제4조 제1항은 어느 국가에서 그 국가 원천소득에 대해서만 납세의무를 지는 사람을 제외하며, 실제 협약에서 그 제외 규정의 문언을 확인해야 합니다)에는 조약 단계를 이용할 수 없습니다. 각 경우 두 국내법상 결론이 그대로 유지되고 국내 규칙이 결과 전체를 결정합니다. 배분 규칙 없이 두 국가가 모두 전 세계 소득에 과세하고, 조약상 감면도 없으며, 조약의 산물인 상호합의절차도 없습니다.

이 경우 감면은 국내법이 일방적으로 부여하는 경우에만 존재하며, 여기서 다루는 세 제도는 이를 각기 다르게 부여합니다. 영국은 '해당 영역의 법에 따라 납부되고' '해당 영역에서 발생하는 소득을 기준으로 계산된' 외국세액을 공제합니다(TIOPA 2010 s. 9). 즉 상대국의 원천지 기준 세금이 대상이며, 다른 곳에서 발생한 소득에 대한 상대국의 거주지 기준 세금은 대상이 아닙니다. 보다 자세한 구조는 외국납부세액공제 분석에서 다룹니다.

스페인은 '해외에서 얻고 과세된' 소득에 대해 실제로 납부한 외국세액과, 과세표준 중 외국에서 과세된 부분에 스페인 평균 실효세율을 적용한 금액 중 적은 금액을 공제합니다(Ley 35/2006 제80조). 이 역시 원천에 따라 정해집니다.

러시아는 개인에게 일방적 세액공제를 전혀 부여하지 않습니다. 조세법전 제232조 제1항에 따르면 러시아 거주자가 납부한 외국세액은 '러시아연방의 관련 국제조세조약에 달리 정하지 않는 한 러시아연방에서 세금을 납부할 때 공제되지 않습니다'. 따라서 러시아와 조약이 없는 국가, 또는 감면 조항이 더 이상 적용되지 않는 국가의 이중거주자는 두 국내법상 지위 중 하나가 실제로 종료되지 않는 한 같은 소득에 대해 이중으로 납부하게 됩니다. 그리고 자기확인서로 두 개의 거주지를 신고하면 CRS에 따라 두 국가 모두에 보고됩니다.

러시아: 일수 계산, 세율, 조약 적용 정지

러시아는 연속된 임의의 12개월 중 183 역일을 기준으로 거주지를 판정합니다(러시아연방 조세법전 제207조 제2항. 러시아 거주지 상실의 구조는 별도로 설명합니다). 이동 기간은 소득이 지급되는 각 날짜마다 판정되며, 해당 연도의 최종 지위는 역년 기준 일수로 확정됩니다. 개인소득세의 과세기간이 역년이기 때문입니다(조세법전 제216조, 2023년 12월 27일 자 연방국세청 서한 No. ШЮ-4-17/16342@). 과거에는 비거주자가 러시아 원천소득에 대해 30%의 개인소득세를 납부했고, 떠난 사람들 중 상당수가 바로 이 논리에 기대고 있었습니다. 2024년부터 규칙이 바뀌었습니다. 연방법 제389-FZ호에 따라 러시아 회사의 원격 근로자에게 지급되는 급여는 근로자의 거주 여부와 관계없이 표준 거주자 세율(2025년부터는 13~22% 누진세율)로 과세되며, 소득 자체도 러시아에서 얻은 것으로 간주됩니다. 2025년부터는 러시아 인프라를 통해 일하는 민법상 계약의 용역 제공자에게도 유사한 규칙이 적용되었습니다.

또 다른 요인은 이중과세방지조약의 배분 조항 적용 정지입니다. '비우호' 국가에서 발생한 소득에 대해서는 경감세율과 이중과세 방지 보호를 대체로 이용할 수 없으며, 외국 납부세액의 공제는 국내 규칙에 따라 판단해야 합니다. 낡은 규칙에 따라 거주지를 계획하는 것은 위험합니다. 2023년 이전에 작동하던 구조가 이제는 이중과세로 이어질 수 있습니다.

별도의 주제는 피지배외국법인(CFC) 규칙입니다. 개인 거주지를 변경해도, 지배와 이전 관할과의 연결이 남아 있는 동안에는 피지배외국법인에 대한 의무가 자동으로 소멸하지 않습니다.

동향: 디지털 노마드, CRS, CARF

디지털 노마드 비자는 그리스와 키프로스부터 말레이시아, 일본, 중남미에 이르기까지 전 세계적으로 늘어나고 있습니다. 그러나 비자는 그 국가에 합법적으로 머물 권리만 부여할 뿐, 언제나 세법상 거주지를 부여하는 것은 아니며 별도의 요건을 요구하는 경우가 많습니다. 조세제도 간 경쟁도 계속되고 있습니다. 실질적 연결이 있다면 논돔(non-dom) 제도, 정액과세(flat tax), 속지주의 과세제도는 여전히 부담을 낮추는 합법적인 방법입니다.

투명성도 동시에 높아지고 있습니다. CRS는 이미 거주지 정보의 자동교환을 통해 129개 관할의 은행을 연결했습니다. 이는 2025년 12월 2~4일 글로벌포럼(Global Forum) 총회 성과문(Statement of Outcomes)에 따라 정보교환을 약속한 관할 수이며, 잠비아는 2028년부터 합류합니다. 그리고 2026년부터는 암호자산에 대한 유사한 기준인 CARF(암호자산 보고체계, Crypto-Asset Reporting Framework)에 따른 정보 수집이 시작됩니다. 과세당국 간 첫 정보교환은 단계적으로 진행됩니다. 2026년 9월 14일 자 글로벌포럼 약속 목록에 따르면 46개 관할이 2027년까지, 27개 관할이 2028년까지, 4개 관할(아르헨티나, 아제르바이잔, 멕시코, 미국)이 2029년까지 교환합니다. 공개되지 않은 거주지를 이용할 여지는 줄어들고 있으며, 지위를 제대로 문서화하는 것이 실무상 필수가 되고 있습니다.

두 번째 플래그(Flag 2)의 목표는 비용이 많이 드는 세법상 거주지를 유리하고 지속 가능한 거주지로 바꾸는 것입니다. UAE, 논돔 제도, 정액과세, 속지주의 과세제도가 그 예입니다.

18개 관할의 거주 판정 기준

사례에서는 네 가지 제도를 사용하지만, 이주 결정에는 보통 더 넓은 범위의 관할이 관련됩니다. 두 표는 18개 관할을 공통 기준으로 비교합니다. 일수 기준과 그 기간, 하루로 계산되는 것, 일수 없이 작동하는 기준, 법령에 규정된 추정, 이어서 이주 연도, 출국 후에도 국가가 유지하는 의무, 조약상 지위, 그 지위를 증명하는 기록, 그리고 각 제도의 위험입니다. 근거 법령이나 규제기관은 각 칸에 표시되어 있으며, 규칙이 공표되지 않은 경우에는 그 칸에 그렇게 적었습니다.

두 번째 표는 같은 18개 제도를 이주 연도와 그 이후의 단계까지 따라갑니다.

제도는 세 그룹으로 구분할 수 있습니다. 첫 번째 그룹은 일수만 셉니다. 러시아, 183일 규칙에 따른 키프로스, 캐나다의 간주 규칙, 미국의 실질적 체류 기준입니다. 이 제도들에서는 결과가 일수 계산으로 결정됩니다. 다만 캐나다와 미국은 하루 중 일부도 계산하므로 23시 50분에 도착해도 하루가 됩니다. 두 번째 그룹은 거주지를 주거나 가족에 결부시키며, 0일로도 거주지를 인정할 수 있습니다. 독일의 Wohnsitz, 프랑스의 foyer, (짧은 체류 후라도) 의사를 가지고 보유한 포르투갈의 주거, 스페인의 가족 추정, 카자흐스탄의 누적 기준, 이스라엘의 생활 중심, 스위스의 체류 의사입니다. 세 번째 그룹은 단계적 기준선에서 일수와 연고를 결합합니다. 영국, 그리고 나름의 방식으로 UAE의 90일 기준과 키프로스의 60일 규칙이 여기에 속합니다. 이 그룹에서는 적은 일수를 더 많은 연고가 보완하며, 일수와 연고의 조합이 어느 방향으로든 결과에 영향을 줄 수 있습니다.

기간의 틀은 일수만큼 중요합니다. 스페인, 이탈리아, 키프로스, 싱가포르, 캐나다, 이스라엘, 미국은 역년을 기준으로 측정합니다. 영국은 4월 기준 연도를, 홍콩은 4월 1일부터 시작하는 부과연도를, 러시아, UAE, 포르투갈, 그리스, 카자흐스탄은 두 역년에 걸치는 12개월 이동 기간을 기준으로 합니다. 8월 1일 리스본에 도착해 다음 해 6월 말에 떠나는 사람은 어느 역년에서도 183일을 초과하지 않지만(153일과 181일), 그럼에도 CIRS 제16조에 따라 거주자입니다. 그리스에서는 같은 체류로 184일째가 다음 해에 도래하는 순간 8월 1일부터 소급하여 거주자가 됩니다. 이동 기간 제도에서는 '연간 183일 미만인가'가 잘못된 질문입니다.

이주 연도에 관한 규칙은 제도 간 차이를 하나 더 만듭니다. 포르투갈, 그리스, 프랑스, 스위스, 독일, 캐나다, 몰타, 미국은 특정 날짜에 납세의무를 개시하고 특정 날짜에 종료합니다. 영국은 법정 사례를 통해서만 연도를 분할하며, 스페인, 이탈리아, 키프로스, 싱가포르, 러시아는 연도 전체에 대한 지위를 결정합니다. 연도 전체 기준 국가에서 날짜 기준 국가로, 또는 그 반대로 이주하면 항상 중첩이 생기며, 그 충돌은 달력이 아니라 조약으로 해결됩니다. 다만 조약이 발효 중이고 그 거주자 조항이 적용되어야 하며, 러시아가 관련된 국가 쌍의 경우 대통령령 제585호 목록에서 협약별로 이를 확인해야 합니다.

출국 후의 계속적 의무는 덜 드러납니다. 영국은 5년 이내 귀국 시 양도차익에 과세합니다. 독일은 10년간 확장된 제한 납세의무를 유지하며, 스위스와의 관계에서는 6년간 중첩 과세를 합니다. 스페인과 포르투갈은 목록 관할로 이주하는 자국민에 대해 이주 연도와 그 후 4개 과세기간 동안 납세의무를 유지합니다. 이스라엘은 외국 거주지를 인정하는 데 4년이 필요합니다. 미국은 시민이 어디에 살든 과세하며 장기 영주권자에게 국외이전 규칙을 적용합니다. 새 국가를 위한 체류 일정을 계획할 때는 이전 국가에 남는 의무도 평가해야 합니다.

두 개의 주거를 둔 경우의 체류 일정 수립

두 개의 주거를 둔 경우의 체류 일정은 거주지를 두지 않으려는 국가의 요건을 기준으로 세웁니다. 의도한 국가의 기준은 대개 충족하기 쉬운 반면, 세무조사를 하는 쪽은 출국국이기 때문입니다. 순서는 다섯 단계입니다. 첫째, 두 국가의 판정 기준을 각자의 용어로 적어 둡니다. 영국은 자정, UAE는 하루 중 일부, 포르투갈은 숙박, 러시아는 역일입니다. 하나의 여정이 네 가지 다른 합계를 만들어 내기 때문입니다. 둘째, 계산 기간을 비교합니다. 4월 기준 연도, 역년, 12개월 이동 기간은 같은 날 끝나지 않으므로, 계획은 하나가 아니라 서로 겹치는 세 개의 기간을 다룹니다. 셋째, 일수보다 먼저 연고를 확정합니다. 가족이 어디에 사는지, 어느 주거를 이용할 수 있는지, 사업을 어디에서 운영하는지입니다. 연고 제도에서는 가족을 옮기는 것이 어떤 여행보다도 허용 일수를 크게 바꾸기 때문입니다. 넷째, 중요한 모든 기준선 아래에 15~20일 정도의 여유를 남깁니다. 예외적 상황 규칙이 고려할 수도 있고 고려하지 않을 수도 있는 항공편 취소와 질병에 대비한 것입니다. 다섯째, 바로 그 국가 쌍의 조약에서 새 국가 거주자의 정의와 거주자 조항의 상태를 확인합니다.

아래 예시는 영국–UAE 쌍에 다섯 단계를 적용합니다. 인물, 날짜, 수치는 가상입니다.

한 영국인 창업자는 10년 동안 영국에 살았고 2025/26까지 영국 거주자였습니다. 2026년 7월부터 그는 UAE 거주비자를 보유하고, Ejari에 등록된 두바이 아파트를 임차하며, 그곳에서 회사를 운영합니다. 배우자와 학령기 자녀 두 명은 리즈의 가족 주택에 남아 있습니다. 영국 과세연도 2027/28에 대한 체류 일정의 첫 번째 초안은 영국 자정 110회, UAE 체류 175일, 그 밖의 지역 이동 80일입니다.

두 국가 모두 그를 거주자로 인정하므로 해당 국가 쌍의 협약이 결정합니다. 2016년 4월 12일 서명되어 2016년 12월 25일부터 발효된 영국–UAE 이중과세방지협약은 개인이 UAE에 주소(domicile)를 두거나 그곳에 일상적 거소 또는 생활관계의 중심이 있는 경우에만 UAE 거주자로 취급합니다. 175일과 Ejari 아파트라면 일상적 거소 요건은 다툴 여지가 있으며, 이중거주 문제에 이르게 됩니다. 이어서 이 협약의 타이브레이커 조항인 제4조 제3항이 적용됩니다. 항구적 주거는 두 국가 모두에 있으므로 1단계로는 아무것도 해결되지 않습니다. 생활관계의 중심에서는 배우자, 자녀, 리즈의 가족 주택이 회사, 고객, 두바이 아파트와 맞서며, 사례에서는 저축이 어디에서 관리되는지, 사회생활이 어디에서 이루어지는지가 제시되지 않았으므로 이 사실관계만으로는 2단계의 결과를 결정할 수 없습니다. 일상적 거소 단계에서는 UAE 175일과 영국 자정 110회에 가족 방문을 더한 것을 비교하는데, 이는 UAE에 유리하지만 다툼의 여지를 남깁니다. 그리고 분석이 국적 기준까지 가면 그는 영국인이므로 협약은 그를 영국에 배정합니다. 그러면 이주를 통해 얻고자 한 0% 세율은 의미 있는 혜택을 주지 못합니다. 영국은 전 세계 소득에 과세하며, UAE 증명서는 분석 안에서의 증거일 뿐 분석의 결과가 아닙니다.

두 번째 초안은 여정이 아니라 연고 하나를 바꿉니다. 배우자와 자녀는 2027/28 과세연도가 시작되기 전인 2027년 3월에 동반가족 비자로 두바이로 이주하고, 자녀는 두바이 학교에 입학하며, 리즈 주택은 2027년 3월 1일부터 12개월 임대차로 세놓습니다. 2027/28에는 배우자와 자녀 모두 그해 영국 거주자가 아니라는 전제에서 가족 연고가 없어지며, 숙소 연고도 함께 없어집니다. 임차인에게 세놓은 주택은 그가 이용할 수 있는 것이 아니며, 임대차 종료 후의 몇 주는 이 연고에 필요한 연속 91일에 미치지 못하기 때문입니다. 90일 연고는 2025/26부터 남아 있습니다. 가족이 대신 2027년 8월에 떠났다면 두 연고 모두 2027/28에 존속했을 것입니다. 리즈 주택을 4월 6일부터 91일 넘게 이용할 수 있었을 것이고, 그곳에서 하룻밤만 보내도 충분하기 때문입니다. 연고가 1개인 출국자는 자정 121회부터만 거주자가 됩니다. 그는 영국에서 자정 120회를 보내도 비거주자로 남을 수 있으며, 당일 방문에 관한 간주 규칙은 연고 3개를 요구하므로 그에게 적용되지 않습니다. 계획은 여유를 위해 그를 자정 100회로 유지합니다. UAE 쪽은 변함이 없고 오히려 더 강해집니다. 이제 가족이 그곳에 살기 때문에, MD 247/2023에 따른 조약용 TRC는 기록으로 보여 줄 수 있는 생활관계의 중심에 근거하여 발급됩니다. 이중거주는 발생하지 않으며, 타이브레이커도 필요하지 않습니다.

두 번째 초안이 영국에서의 계속적 의무를 없애지는 않습니다. 출국 연도인 2026/27은 출국자 사례에 해당하는 경우에만 분할연도가 됩니다. 사례 1은 법정 근로시간 기준에 따른 해외 정규직 근로를 요구하고, 사례 3은 영국 주거의 포기를 요구하는데, 이는 2027년 3월 리즈 주택을 세놓았을 때에야 일어났으므로 그해의 마지막 몇 주만 해외 기간에 속할 수 있습니다. 그렇지 않으면 2026/27은 완전한 거주 연도입니다. 그리고 일시적 비거주 규칙은 그가 5년 이내에 다시 영국 거주자가 되면 해외에 있는 동안 실현한 특정 양도차익과 소득에 과세합니다. 또한 직전 20개 과세연도 중 10개 연도에 거주자였으므로 그는 출국 후 3년간 상속세 목적상 장기 거주자로 남으며, 이전 거주 기간이 길수록 이 기간은 최대 10년까지 늘어납니다. UAE와 SRT의 요건을 충족하는 체류 일정은 이 두 기간을 모두 고려했을 때에야 완성됩니다.